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浅析建筑业装饰劳务营业税政策变化 新的营业税暂行条例及实施细则自2009年1月1日开始实施后，关于建筑业中装饰劳务营业税政策前后变化是什么呢？ 一、2009年1月1日之前的政策规定 （一）原《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》第十七条规定：“纳税人从事建筑、修缮、装饰工程作业，无论与对方如何结算，其营业额均应包括工程所用的原材料及其他物资和动力价款在内。” 纳税人提供装饰业劳务的，其营业税的计税营业额的确定将和其他建筑业劳务一样，也应包含建设方提供的材料（即我们通常所称的“甲供材”）。 举例：A建筑公司2008年12月中标B单位写字楼装饰工程，工程标的3000万元，其中含工程用料款500万元；另外B单位自行采购材料款1000万元。 按照原营业税暂行条例政策的规定，A建筑单位应税营业额为3000+1000=4000万，实际需要缴纳营业税为（3000+1000）×3%=120万。原有苛严的税收政策所引发的并不单单是税收负担过重，在客观上导致了对此类纳税人的材料价款征收增值税和营业税重复课税问题。 （二）2006年8月17日，财政部、国家税务总局联合下发《财政部国家税务总局关于纳税人以清包工形式提供装饰劳务征收营业税问题的通知》（财税[2006]114号文）。文件对于营业税“建筑业”税目中的“装饰”的计税营业额进行了重大的政策调整。财税[2006]114号文规定：“纳税人采用清包工形式提供的装饰劳务，按照其向客户实际收取的人工费、管理费和辅助材料费等收入（不含客户自行采购的材料价款和设备价款）确认计税营业额。上述以清包工形式提供的装饰劳务是指，工程所需的主要原材料和设备由客户自行采购，纳税人只向客户收取人工费、管理费及辅助材料费等费用的装饰劳务。” 财税[2006]114号文出台所带来的最大影响是对《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》第十七条的规定有了原则性的变化。 按照财税[2006]114号文的规定，自2006年8月17日起，对广大的从事装修业务的建筑施工单位而言，也就不再需要将甲方所提供的建筑施工材料并入营业额计算缴纳营业税了。 以上述例子来讲，根据财税[2006]114号文件规定，对于B公司自行采购的材料款，A公司不需要计算缴纳营业税。A公司应税营业额为3000万元，缴纳营业税为90万元（3000万元×3%）。相比文件出台前营业税税负减少120-90=30万元，税负大大减轻，财税[2006]114号文件使得建筑业营业税的计税依据更加符合客观实际，同时也在一定程度上消除了增值税与营业税的重复课税问题，使得我们的税收制度更符合税收基本理论。 二、2009年1月1日后政策规定 2009年财政部、国家税务总局下发的《财政部、国家税务总局关于公布若干废止和失效的营业税规范性文件的通知》（财税[2009]61号）将《财政部、国家税务总局关于纳税人以清包工形式提供装饰劳务征收营业税问题的通知》（财税[2006]114号）作为全文废止或失效的文件予以废止了，自2009年1月1日起执行。那么纳税人提供装饰业劳务的，其营业税的计税营业额是否又回到之前的包含建设方提供的材料（即 “甲供材”）了呢？ 根据新营业税暂行条例及其新《营业税暂行条例实施细则》第十六条的规定：“除本细则第七条规定外，纳税人提供建筑业劳务（不含装饰劳务）的，其营业额应当包括工程所用原材料、设备及其他物资和动力价款在内，但不包括建设方提供的设备的价款。”可见装饰劳务营业额是不适用“工程所用原材料、设备及其他物资和动力价款在内，但不包括建设方提供的设备的价款”的（即不适用所谓的“甲供材”）。 新营业税暂行条例第五条规定 “纳税人的营业额为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产收取的全部价款和价外费用。”这是关于营业税计税营业额的基本规定。而实施细则第十六条是对建筑业营业额的特殊规定，即使原材料、其他物资和动力是建设方提供的，施工方并不会因此收取任何价款和价外费用的，这部分价款也必须并入施工方的营业额征收营业税。既然将装饰劳务营业额的确定不适用这样的特殊规定，则应该适用营业税第五条的基本规定，也就是说纳税人提供装饰业劳务，其营业额只应包括其提供劳务收取的全部价款和价外费用。而在装饰业劳务中，建设方自行提供的原材料、其他物资和动力，施工方并不会因此收取任何价款和价外费用，因此，建设方提供的这部分原材料、其他物资和动力不需要并入纳税人营业税的计税营业额征收营业税。 假设上述例子该工程材料全部由客户B单位供应，工程纯劳务标的为2500万元，A公司应纳营业税为2500×3%＝75（万元）。可见，新营业税暂行条例出台后，尽管财税[2006]114号文件废止了，对纳税人提供装饰业劳务的营业税营业额的确定仍然是不包含“甲供材”的，其营业额应是其提供装饰业劳务实际收取的全部价款和价外费用。废止财税[2006]114号文件一方面由于对于纳税人提供装饰业劳务营业税计税营业额的确定，新《营业税暂行条例》及其实施细则已经有规定了；另一方面新营业税暂行条例的出台对装饰劳务营业额的确定比财税[2006]114号表述上更全面更规范。 |
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