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近日，不少纳税人向江西省萍乡市地税局12366纳税服务热线打来电话，询问企业整体资产置换如何适用相关税收政策。坐席员结合现行政策，讲解了这类重组业务相关政策规定及具体的所得税处理。
企业整体资产置换，是指一家企业以其经营活动的全部或其独立核算的分支机构与另一家企业的经营活动的全部或其独立核算的分支机构进行整体交换，资产置换双方企业都不解散。整体资产置换类似于会计中的非货币性资产交换，只不过交易的不是单项资产，而是双方企业的整体资产或其独立的分支机构。对于整体资产置换结果，实际上我们可以理解为：企业由从事一项业务经营（原业务）转变为从事另一项业务经营（换入业务）。那么，税收在非货币性交换处理中，无论是单项资产的交换，还是整体资产的交换，一般都是要按视同销售处理的。在资产交换中，因双方交易资产的价值可能不同，资产价值小的一方需要支付补价给资产价值较大的一方，而这补价的多少就成为影响税收政策的重要因素，现行税收政策上将这一标准确定在25%.国家税务总局《关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知》（国税发[2000]118号）规定，企业整体资产置换原则上应在交易发生时，将其分解为按公允价值销售全部资产和按公允价值购买另一方全部资产的经济业务进行所得税处理，并按规定计算确认资产转让所得或损失。如果整体资产置换交易中，作为资产置换交易补价（双方全部资产公允价值的差额）的货币性资产占换入总资产公允价值不高于25%的，经税务机关审核确认，资产置换双方企业均不确认资产转让的所得或损失。
举例：甲企业整体实物资产的账面净值为540万元，市场公允价值为600万元；乙企业整体实物资产的账面净值为650万元，市场公允价值为720万元。甲企业以整体实物资产与乙企业整体实物资产置换，甲企业需要补给乙企业货币资金120万元。甲企业支付补价的货币资金占换入总资产公允价值的比例为16.67%（120÷720× 100%），小于25%.按照规定，甲乙双方均不确认资产转让的所得，不缴纳企业所得税，即甲企业资产账面净值540万元与公允价值600万元之间的差额不需要缴纳所得税。同样，乙企业账面净值为650万元的资产与其公允价值720万元之间的差额，所得税上也暂时不确认70万元所得。但按照税法规定，如果支付补价的货币资金占换入总资产公允价值的比例大于25%，甲乙双方应以各自的资产账面净值与公允价值的差额确定置换收益，缴纳企业所得税。
虽然补价没有超过置换资产25%时，双方企业可以选择暂时不缴纳所得税，但是选择暂时不纳税进行所得税处理的企业整体资产置换交易，交易双方换入资产的成本应以换出资产原账面净值为基础确定。也就是要将资产的增值暂时隐含在置换资产中，待资产处置或折旧摊销时，再确认这部分增值所得的实现。具体方法是，按换入各项资产的公允价值占换入全部资产公允价值总额的比例，对换出资产的原账面净值总额进行分配，据以确定各项换入资产的成本。企业整体资产置换交易中支付补价的一方，应以换出资产原账面净值与支付的补价之和为基础，确定换入资产的成本。企业整体资产置换交易中收到补价的一方，应以换出资产的账面净值扣除补价，作为换入资产成本确定的基础。如甲企业换出资产的账面净值为540万元，并支付了补价120万元，换入资产的计税价值为660万元。
虽然此例属于“免税置换”，可以暂时不纳税，但由于乙企业收到了甲企业支付的120万元补价，按照国家税务总局《关于执行〈企业会计制度〉需要明确的有关所得税问题的通知》（国税发[2003]45号）规定，符合国家税务总局《关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知》（国税发[2000]118号）和国家税务总局《关于企业合并分立业务有关所得税问题的通知》（国税发[2000]119号）暂不确认资产转让所得的企业整体资产转让、整体资产置换、合并和分立等改组业务中，取得补价或非股权支付额的企业，应将所转让或处置资产中包含的与补价或非股权支付额相对应的增值，确认为当期应纳税所得。因此，要计算取得补价的乙企业所转让或处置资产中包含的与补价相对应的增值，确认为当期应纳税所得。乙企业资产的账面净值为650万元，公允价值为720万元，增值70万元，补价相对应的所得为：70÷720×120＝11.67（万元）。乙企业应将11.67万元作为当期资产置换所得申报纳税。乙企业换入资产的计税基础为：650－120（补价）＋11.67（实现的收益）＝541.67（万元）。假设乙企业将换入的甲企业资产随即以公允价值600万元出售，将实现收益58.33万元（600－541.67），加上补价支付确认的所得11.67万元，正好等于甲企业资产评估增值70万元。同样，乙企业换入资产的计税价值也要以换出资产的账面净值和补价为基础确定，其计税价值为660万元（540＋120）。而这部分资产的公允价值为720万元，假设甲企业也随即将换入乙企业资产以公允价值出售，将实现收益60万元，正好等于乙企业整体资产评估增值所得。 | 
