小微企业所得税优惠的财税处理

 2014年财政部、国家税务总局再陆续出台了一系列扶持小微企业的税收优惠政策。根据国家税务总局印发了《关于扩大小型微利企业减半征收企业所得税范围有关问题的公告》（国家税务总局公告2014年第23号），小型微利企业，无论采取查账征收还是核定征收企业所得税方式，凡符合小型微利企业规定条件的，均可按规定享受小型微利企业所得税优惠政策。本文以查账征收的小微企业为例进行分析。

   一、汇算清缴。

　　查账征收的小微企业2014年汇算清缴应按照2014年11月3日国家税务总局发布的《中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表（A类，2014年版）》的公告（国家税务总局公告2014年第63号）填报。

　　减免税额计算方法：1、应纳税所得额在10万元（含）以下的，减免所得税额＝应纳税所得额×15%。2、应纳税所得额在10万元至30万元（含）的，减免所得税额＝应纳税所得额×5%。

　　例1、甲公司属于查账征收的小型微利企业，2014年《企业所得税年度纳税申报表（A类）》主表第23行“应纳税所得额”为60000元。减免所得税额＝60000×15%＝9000（元），填列在《减免所得税优惠明细表》第1行“符合条件的小型微利企业”为9000元，以及在《企业所得税年度纳税申报表（A类）》主表第26行 “减免所得税额”填列9000元。企业本期只需按减免后的金额（60000×25%－9000＝6000元）申报缴纳企业所得税。

　　A107040 减免所得税优惠明细表（见附件）

　　A100000 中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表（A类）（见附件）

　　二、月（季）度预缴。

　　根据《中华人民共和国企业所得税月（季）度预缴纳税申报表（2014年版）》（国家税务总局公告2014年第28号）规定，小微企业从2014年3季度起采用新的所得税月（季）度预缴纳税申报表。

　　例2、乙公司是查账征收企业，2013年度是小型微利企业，2013年应纳税所得额为15万元，2014年第三季度预缴申报，《预缴纳税申报表（A类）》第10行“实际利润额”累计金额为5万元，之前累计预缴5000元，减免所得税额＝50000×5%＝2500（元）。企业本期缴纳所得税额5000元（50000×25%－2500－5000）。

　　中华人民共和国企业所得税月（季）度预缴纳税申报表（A类，2014年版）（见附件）

　　三、小型微利企业的所得税会计处理

　　《财政部、工业和信息化部、国家税务总局、工商总局、银监会关于贯彻实施〈小企业会计准则〉的指导意见》（财会〔2011〕20号）从税收的角度提出，鼓励小企业根据《小企业会计准则》的规定进行会计核算和编制财务报表，有条件的小企业也可以执行《企业会计准则》。

　　例3、丁公司为查账征收的小型微利企业。2014年《所得税年度纳税申报表》为：销售收入25万元，税金及附加1万元（不含增值税），销售成本12万元，管理费用6万元（其中：业务招待费2万元），销售费用5万元（其中：广告宣传费4万元）。

　　在2014年税务稽查中，税务部门发现2013年一项非正常会计分录，借：银行存款；贷：其他应付款。经查证为该企业出售下脚料的业务，共计70200元，其成本已结转损益。税务机关责令其补交该项收入的应缴增值税和企业所得税。假设该企业为一般纳税人，采用资产负债表债务法进行所得税会计处理。

　　分析：《企业所得税法》第五十三条规定，企业所得税按纳税年度计算。纳税年度自公历1月1日起至12月31日止。小型微利企业年应纳税所得额针对的是本年度的，不包括属于以前年度的收入。查补以前年度的收入，应相应调整对应年度的所得税申报，如不涉及补亏等事项，对当年度的申报不影响。相应的，稽查查补的收入也不作为广告费和业务招待费的基数。业务招待费扣除限额为0.125万元（25×0.5%），业务招待费扣除标准为1.2万元（2×60%），可扣除的业务招待费应为0.125万元，招待费超支1.875万元（2－0.125）。广告费和业务宣传费扣除限额为3.75万元（25×15%），实际发生了4万元，由于广告费和业务宣传费超支金额可以无限期向后结转扣除，2014年可以扣除的广告费和业务宣传费为3.75万元，广告费及业务宣传费累计结转以后年度的扣除额为0.25万元（4－3.75）。丁公司2014年汇算清缴应纳税所得额为3.124 万元（25－1－12－6－5＋1.875＋0.25），小于10万元，减免所得税额＝3.124×15%＝0.4686（万元），丁公司2014年汇算清缴应缴企业所得税额＝3.124×25%－0.4686＝0.3124（万元）。

　　根据《企业会计准则第18号——所得税》，广告费会计与税法形成的暂时性差异可以在以后年度无限期转回。2014年企业应将0.25万元可抵扣暂时性差异进行递延所得税的会计处理：

　　借：递延所得税资产　　250（0.25万元×50%×20%）

　        　贷：所得税费用　　250

　　计提2014年所得税：

　　借：所得税费　　3124

　　        贷：应交税费——应交所得税　　3124

　　结转所得税费用：

　　借：本年利润　　2874

　        　贷：所得税费　　2874

　　2014年缴纳所得税：

　　借：应交税费——应交所得税　　3124

　　        贷：银行存款　　3124

　　调整2013年查补收入：

　　借：其他应付款　　70200

　　        贷：以前年度损益调整　　60000

　　        应交税费——增值税检查调整　　10200［70200 ÷（1＋17%）×17%］

　　假设该企业2013年应税所得额＞10万元但≤30万元，减免所得税额＝应纳税所得额×5%。

　　调整2013年所得税费用：

　　借：以前年度损益调整　　12000（60000×20%）

　　        贷：应交税费——所得税　　12000

　　补缴2013年税款：

　　借：应交税费——增值税检查调整　　10200

　　应交税费——所得税　　12000

　　        贷：银行存款　　22200

 

      作者：秦文娇 王健