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解读《关于完善研究开发费用税前加计扣除政策的通知》 （财税〔2015〕119号） 齐洪涛 昨天，财政部、国家税务总局、科技部联合发文公布了《关于完善研究开发费用税前加计扣除政策的通知》(财税〔2015〕119号，以下简称：财税〔2015〕119号文)，重新对研发费用加计扣除的问题做出了明确规定，相比《国家税务总局关于印发〈企业研究开发费用税前扣除管理办法（试行）〉的通知》（国税发〔2008〕116号，以下简称：国税发〔2008〕116号文），扩大了研发费用加计扣除范围、简化了对研发费用的归集和核算管理、减少了审核的程序、增加了负面清单等，并明确了企业符合条件的研发费用可以追溯享受政策，并废止了国税发〔2008〕116号文和《财政部国家税务总局关于研究开发费用税前加计扣除有关政策问题的通知》（财税〔2013〕70号，以下简称：财税〔2013〕70号文），大大利好纳税人。 一、政策出台背景 在10月21日召开国务院常务会议，会议指出，完善研发费用加计扣除政策，是落实创新驱动发展战略，以定向结构性减税拉动有效投资、推动“双创”、促进产业升级的重要举措。会议确定，从2016年1月1日起，一是放宽享受加计扣除政策的研发活动和费用范围。除规定不宜适用加计扣除的活动和行业外，企业发生的研发支出均可享受加计扣除优惠。在原有基础上，外聘研发人员劳务费、试制产品检验费、专家咨询费及合作或委托研发发生的费用等可按规定纳入加计扣除。二是允许企业追溯过去3年应扣未扣的研发费用予以加计扣除。三是简化审核，对加计扣除实行事后备案管理。对可加计扣除的研发费用实行归并核算。 国税发〔2008〕116号颁布后，在研发费用加计扣除政策实施的过程中，一些企业反映需要进一步完善。主要是政策口径还不完全适应企业推动研发活动的一些新要求。另外，在研发费用加计扣除的核算管理和审查程序上，相对比较复杂一些。因此在当前经济下行压力大，又需要推动结构调整的情况下，完善加计扣除政策，使更多的企业能够享受到加计扣除带来的税收优惠，已是势在必行。 在此背景下，财政部、国家税务总局、科技部制定并发布了财税〔2015〕119号文。 二、财税〔2015〕119号变化 1、放宽研发活动范围。 国税发〔2008〕116号要求享受优惠的研发活动必须符合《国家重点支持的高新技术领域》和《当前优先发展的高技术产业化重点领域指南》两个目录。财税〔2015〕119号第一条第二项列举了税前加计扣除政策的负面清单，除了负面清单列举的不宜计入的研发活动之外，其他的都可以作为加计扣除的研发活动纳入到优惠范围里来。因此，财税〔2015〕119号实施后，加计扣除政策不在受两个目录的限制，一些新兴业态只要不在负面清单范围之内，都可以实行加计扣除。 2、扩大加计扣除的费用范围。 国税发〔2008〕116号文享受优惠的研发费用只是限于专职研发人员的费用，以及专门用于研发的材料费用、仪器设备折旧费、无形资产的摊销等等，不包括外聘研发人员的劳务费等等。这导致了一些研发活动包括企业共同承担的一些研发活动，不能完整的计入到研发费用的范围之内。财税〔2015〕119号在原来允许扣除费用的范围基础上，又将外聘人员劳务费、试制产品检验费、专家咨询费、高新科技研发保险费以及与研发直接相关的差旅费、会议费等，也纳入了研发费用加计扣除的范围。
但需要注意的是，财税〔2015〕119号文增加了对其他相关费用（与研发活动直接相关的其他费用，如技术图书资料费、资料翻译费、专家咨询费、高新科技研发保险费，研发成果的检索、分析、评议、论证、鉴定、评审、评估、验收费用，知识产权的申请费、注册费、代理费，差旅费、会议费等。）加计扣除的比例限制，要求此项费用总额不得超过可加计扣除研发费用总额的10%。这项规定来源于《科技部财政部 3、增加两个负面清单。 一是研发活动负面清单。财税〔2015〕119号文规定，下列活动不适用税前加计扣除政策：1.企业产品（服务）的常规性升级。2.对某项科研成果的直接应用，如直接采用公开的新工艺、材料、装置、产品、服务或知识等。3.企业在商品化后为顾客提供的技术支持活动。4.对现存产品、服务、技术、材料或工艺流程进行的重复或简单改变。5.市场调查研究、效率调查或管理研究。6.作为工业（服务）流程环节或常规的质量控制、测试分析、维修维护。7.社会科学、艺术或人文学方面的研究。 二是行业负面清单。财税〔2015〕119号第四条规定，不适用税前加计扣除政策的行业：1.烟草制造业。2.住宿和餐饮业。3.批发和零售业。4.房地产业。5.租赁和商务服务业。6.娱乐业。7.财政部和国家税务总局规定的其他行业。上述行业以《国民经济行业分类与代码（GB/4754 -2011）》为准，并随之更新。 凡是上述两个负面清单之外的研发活动均允许加计扣除研发费用。 4、委托研发增加反避税条款。 财税〔2015〕119号文规定，委托外部研究开发费用实际发生额应按照独立交易原则确定。这意味着，在加计扣除新政下，无论交易双方是否具有关联关系，但其业务往来如果不遵循公平成交价格和营业常规也无法享受加计扣除。 5、非关联委托研发不再提供支出明细。 国税发〔2008〕116号文规定，对委托开发的项目，受托方应向委托方提供该研发项目的费用支出明细情况，否则，该委托开发项目的费用支出不得实行加计扣除。之所规定必须取得受托方的清单，是因为在委托研发的情况下，费用的归集方是受托方，但加计扣除方是委托方，如果没有支出清单，税务机关对于研发费用支出的真实性、准确性较难判断。同时由于受托方费用支出明细可能涉及到受托方的一些保密信息，其主观上并不愿意提供。因此财税〔2015〕119号文规定，委托方与受托方存在关联关系的，受托方应向委托方提供研发项目费用支出明细情况。便于实务操作。 6、委托研发按比例扣除。 国税发〔2008〕116号文规定，对企业委托给外单位进行开发的研发费用，凡符合上述条件的，由委托方按照规定计算加计扣除，受托方不得再进行加计扣除。由于财税〔2015〕119号文不再要求非关联受托方提供研发项目的费用支出明细情况，受托方的支出是否符合研发费用加计扣除条件，税务机关不易掌握，为了便于实务操作、减少税企争议，财税〔2015〕119号文规定，企业委托外部机构或个人进行研发活动所发生的费用，按照费用实际发生额的80%计入委托方研发费用并计算加计扣除，受托方不得再进行加计扣除。 委托研发按80%的比例扣除早在《高新技术企业认定管理工作指引》中就曾有“认定过程中，按照委托外部研究开发费用发生额的80%计入研发费用总额。”的规定。 7、委托境外研发活动不能加计扣除。 完善研发费用加计扣除政策，是落实创新驱动发展战略，以定向结构性减税拉动有效投资、推动“双创”、促进产业升级的重要举措。简言之，国家是为了鼓励企业多购买境内的研发服务。因此，财税〔2015〕119号文规定，企业委托境外机构或个人进行研发活动所发生的费用，不得加计扣除。 8、增加创意设计活动可加计扣除。 近几年，国家鼓励设计行业发展出台了一系列文件，为了使促进设计业发展，财税〔2015〕119号文规定，企业为获得创新性、创意性、突破性的产品进行创意设计活动而发生的相关费用，可按照本通知规定进行税前加计扣除。 创意设计活动是指多媒体软件、动漫游戏软件开发，数字动漫、游戏设计制作；房屋建筑工程设计（绿色建筑评价标准为三星）、风景园林工程专项设计；工业设计、多媒体设计、动漫及衍生产品设计、模型设计等。 9、简化对研发费用的归集和核算管理。 国税发〔2008〕116号文第十条规定，企业必须对研究开发费用实行专账管理，同时必须按照本办法附表的规定项目，准确归集填写年度可加计扣除的各项研究开发费用实际发生金额。但是实际上很多企业可能没有单独设立专账核算，申报的时候就不符合条件。财税〔2015〕119号文企业应按照国家财务会计制度要求，对研发支出进行会计处理；同时，对享受加计扣除的研发费用按研发项目设置辅助账，准确归集核算当年可加计扣除的各项研发费用实际发生额。辅助帐比专用帐简化得多，这样对企业的核算管理更为简化。 10、符合条件的研发费用可以追溯享受政策。 财税〔2015〕119号文规定，企业符合本通知规定的研发费用加计扣除条件而在2016年1月1日以后未及时享受该项税收优惠的，可以追溯享受并履行备案手续，追溯期限最长为3年。可能有一些企业在实际执行过程当中，原来符合条件但是没有申报，今年在进行核算的时候，发现这些活动是可以列入到研发费用加计扣除的，也可以向税务机关申请，只要符合当时的加计扣除税收政策规定，可以向前追溯三年。 11、减少审核的程序。 国税发〔2008〕116号文第十一条规定，必须在年度申报的时候向税务机关提供全部的有效证明；第十三条规定税务机关对企业申报的研发项目有异议的时候，由企业提供科技部门的鉴定书。增加了企业的工作量，享受的难度也增加了，不是所有的企业都能够很完整的提供这些证据的，不能完整提供就不能够享受。 财税〔2015〕119号文删除了国税发〔2008〕116号文第十一条规定，不再要求向税务机关提供全部的有效证明，同时规定，税务机关对企业享受加计扣除优惠的研发项目有异议的，可以转请地市级（含）以上科技行政主管部门出具鉴定意见，科技部门应及时回复意见。企业承担省部级（含）以上科研项目的，以及以前年度已鉴定的跨年度研发项目，不再需要鉴定。也就是说，对企业享受加计扣除简化为事后备案管理，有关的资料由企业留存备查，不需要你都拿到税务机关，税务机关说我要查证的时候你再给我提供。如果税务机关对研发项目有一些异议的话，也不是说再由企业找科技部门来给你鉴定，而是税务机关直接跟科技部门协商，由科技部门提供鉴定。在享受政策的通道方面更便捷、更直接、效率更高。 12、增加了后续管理规定。 财税〔2015〕119号文规定，税务部门应加强研发费用加计扣除优惠政策的后续管理，定期开展核查，年度核查面不得低于20%。也就是说，五年要将享受研发费用加计扣除优惠政策企业检查一遍。 三、新旧政策衔接。 财税〔2015〕119号文规定，本通知自2016年1月1日起执行。《国家税务总局关于印发〈企业研究开发费用税前扣除管理办法（试行）〉的通知》（国税发〔2008〕116号）和《财政部国家税务总局关于研究开发费用税前加计扣除有关政策问题的通知》（财税〔2013〕70号）同时废止。 具体操作办法等待国家税务总局政策的出台。 一气呵成，未斟酌字句，错误之处在所难免，请批评指正！
齐洪涛 2015年11月4日 |
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