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第一节 合并理论与范围 1.合并财务报表理论 目前国际上编制合并会计报表的合并理论，主要有三种，如图13 -1所示。
图13一l 合并理论的类型 (1)母公司理论 该理论认为，从控制的角度来看，母公司对子公司的控制不仅限于属其所有的部分，也包括少数股权的应享份额，因此纳入合并报表的是子公司的全部资产与负债。国际会计准则委员会制定的有关合并会计报表的准则采用的基本也是母公司理论。该理论的主要特征如图13 -2所示。 从母公司理论的特征我们可以看到，该理论将合并主体中的少数股东作为债权人来看待。这种做法的优点是能够满足母公司的股东和债权人对合并财务报表信息的需求，但它混淆了合并整体中的股东权益和债权人权益，没有透过母子公司的法律关系公正地从合并整体的角度去揭示整个集团的财务信息。 (2)实体理论
图13 -2母公司理论的特征 该理论认为合并会计报表是企业集团各成员企业构成的经济联合体的会计报表，编制合并会计报表是为整个经济实体服务的，它强调是企业集团中所有成员企业所构成的经济实体。只要是企业集团企业的股东，不论是拥有多数股权还是少数股权，一视同仁，同等对待。 该理论也表现为以下四个基本特征，如图13 -3所示。
图13 -3实体理论特征 (3)所有权理论 所有权理论是指在编制合并会计报表时既不强调企业集团中存在的法定控制关系，也不强调企业集团的各成员企业所构成的经济实体，而是强调编制合并会计报表的企业对另一企业的经济活动和财务决策具有重大影响的所有权。该理论有以下三个基本特征，如图13 -4所示。
图13 -4所有权理论特征 财务报表编制虽然简便易行，但它并不适用于被视为一个合并财务报表整体的企业集团揭示其整个实体的经济状况。事实上，它通常用于揭示合资企业的财务状况。 2.合并财务报表的编制原则和范围 (1)合并财务报表的编制原则 合并财务报表的编制要遵循以下三个基本原则，见表13 -1。
表13 -1合并财务报表的编制原则 (2)合并财务报表的编制范围 在我国目前条件下，凡是在我国境内设立，且拥有子公司的母公司，应编制合并报表，以综合反映包括母公司和子公司在内的整个企业集团的财务状况和经营成果。在《企业会计制度》和相关会计准则中明确指出以下四类企业集团必须编制合并财务报表，如图13 -5所示。
图13 -5必须编制合并财务报表企业范围 母公司在编制合并报表时，凡是能够为母公司所控制的被投资企业都属于合并范围。衡量子公司是否应该纳入母公司的合并财务报表的最常用标准就是权益性资本比例。 权益性资本是指对企业有投票权或表决权，并能够据此参与企业经营管理决策的资本，如股份制企业中的普通股，有限责任公司中的投资者出资份额等。 具体来讲，纳入合并范围的子公司必须具备的条件见表13 -2。
表13 -2纳入合并范围的子公司必备条件 |
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