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文/江苏法舟律师事务所 李天奇 虚开增值税专用发票是一种对国家的税收利益具有重大危害的行为。不过，如何认定虚开增值税专用发票罪中的“虚开”，在理论上具体应包含哪些类型的行为，均有不同的理解和认识，本文就此罪中的“虚开”涉及的相关问题做些理论上的初步探讨。 “虚开”行为的基本认定 1997 年《刑法》第205条明文规定“虚开”是指“为他人虚开，为自己虚开，让他人为自己虚开，介绍他人虚开行为之一”的行为。 但究竟何为“虚开”？按照文义解释，“虚开”就是“虚假开具”，是指没有按照实际情况如实开具的行为。而虚开增值税专用发票则是没有按照实际的具体情况如实开具与经营活动相符的增值税专用发票的行为。 “虚开”行为的基本类型 根据《关于适用＜全国人民代表大会常务委员会关于惩治虚开、伪造和非法出售增值税专用发票犯罪的决定＞的若干问题的解释》（以下简称《解释》）规定，有下列行为之一，属于“虚开增值税专用发票”： （1）没有货物购销或者没有提供或接受应税劳务而为他人、为自己、让他为自己、介绍他人开具增值税专用发票； （2）有货物购销或者提供或接受了应税劳务但为他人、为自己、让他人为自己、介绍他人开具数量或者金额不实的增值税专用发票； （3）进行了实际经营活动，但让他人为自己代开增值税专用发票。 为他人虚开 “为他人虚开”在实践中往往指三种情况： 第一种是在有应税活动的情况下，为他人虚开与现实交易情况中数量、金额或税款不符的增值税专用发票，也就是通常所说的＂有货虚开＂； 第二种是在没有应税活动的情况下为他人虚开； 例如A公司购买B公司货物100万，A公司为了减少进项税票，降低经营成本，在无实际货物交易的情况下，将增值税专用发票开给C公司，那么A公司应认定为虚开增值税专用发票。 第三种是双方当事人之间存在实际的交易情况，但是第三方为受票方虚开增值税专用发票的情形，这种情况是下文讨论的“如实代开”行为。 为自己虚开 “为自己虚开”是指行为人为自己填开金额不实的增值税专用发票。 例如行为人持自己非法购买或者伪造的增值税专用发票用于为自己虚开増值税专用发票的进项税额，这样会在计算应缴纳的增值税时进项变大，应缴纳税额的减少。 让他人为自己虚开 “让他人为自己虚开”通常分为二种情形： 一是双方当事人之间不存在现实的货物交易，一方让他人为受票人虚开增值税专用发票； 二是双方当事人之间存在真实的货物买卖关系，一方让他人为受票方虚开了与实际交易情况中数量、金额或税款不相符合的增值税专用发票； 介绍他人虚开 “介绍他人虚开”是指介绍人采用牵线搭桥的方式促成开票人和受票人双方虚开行为的实现。实践中，“买方市场”和“卖方市场”往往是由“中间人”联系起来的，介绍他人虚开通常有两种形式； 一是将开票人和受票人聚在一起，他们自行协商完成虚开的行为； 二是只通过介绍人单线联系，开票人和受票人双方并不见面，便完成虚开行为。 “如实代开”的法律认定 “如实代开”是指双方之间发生真实的货物交易或者劳务服务等经营活动，而由第三方如实开具增值税发票的行为。 例如 A公司向B公司购买钢材100万元，但A公司要求B公司开具增值税专用发票，可B公司为小规模纳税人，自己开不出增值税专用发票，即使找税务局也无法开出17%的增值税专用发票，为了避免交易失败，B公司找到了没有实际交易的C公司开具了相应货款的增值税专用发票给A公司并完成交易。 A、B公司存在真实的货物交易，B公司也认为自己的行为并没有造成国家税款流失，实践中大多数公司也这样操作过，但这样做真的符合法律规定吗？ 对此，有观点认为，“如实代开”中所开具的专用发票是“实”而非“虚”，构不成“虚开”，况且如实代开客观上不会造成国家税款的流失，所以不应包含在“虚开”行为中。 但，最高人民法院在《解释》中明确规定：“进行了实际经营活动，但让他人为自己代开增值税专用发票的。”属于虚开增值税专用发票。 看到这个解释，很多老板们已经在瑟瑟发抖了吧！因为现实社会中双方存在真实交易但通过第三方代开发票的现象实在是太普遍了，以及身边的老板们也认为这种行为司空见惯，认为这一定不是犯罪行为，因为行业里的其他人都这么干。 实践中还真有符合如实代开情形但不构成犯罪的案例，在（2015）泰中刑二终字第00150号案例中，法院认为： 上诉人杜建中让罗雨春经营的兴化捷宇公司和兴化春达公司为其负责的原南京阳山公司、江苏阳山公司、南京汤阳公司代开增值税专用发票的主要目的，是为解决其公司向农户购买石英石无法开具增值税专用发票的问题，且其公司实际向农户采购了与票面记载数量相同的石英石，并按照票面的含税金额支付了货款，故从全案情况来看，存在真实的货物交易，物流、资金流和票据流，三流合一，且现有证据并不能证实上诉人杜建中让原审被告人罗雨春为原南京阳山公司、江苏阳山公司、南京汤阳公司开具增值税专用发票的行为给国家税收造成了损失或破坏了国家税收征管秩序，因此上诉人杜建中、原审被告单位江苏阳山硅材料科技有限公司、南京汤阳硅材料科技有限公司、原审被告人罗雨春均不构成虚开增值税专用发票罪。 ——（2015）泰中刑二终字第00150号 但老板们可不要高兴的过早。因为，上述案例看似是杜建中欲收购农户手中的石英石，因农户无法开具发票，才通过罗雨春的两家公司代开。而此案之所以没有被认定为犯罪，是因为杜公司和罗公司的交易流（即合同流、资金流、货物流、票据流）直接对应，在法律上找不到任何问题，而从农户手中收购石英石的行为，可以视作农户与罗公司形成了 “挂靠”关系，相当于杜公司直接从罗公司购买石英石，所以杜老板才躲过此劫。 可另外一个如实代开的案例，老板就没有这么幸运了。在大连中院审理的（2014）大刑二终字第562号案例中认定， 大连蓝科索业技术有限公司法定代表人程某从王某处购买总价值人民币30万元左右的货物，后程某要求被告人王某提供相应的增值税专用发票。王某表示无开票资质，但可帮其代开，程某同意后，王某通过联系在江苏的进货人周某，代开了３张上海惠剑实业有限公司出具的发票。经法院审理，程某、王某均构成虚开增值税发票罪。 ——（2014）大刑二终字第562号 上述两个案例可以清晰的反应，存在真实交易的代开发票行为有可能不构成虚开增值税专用发票罪，但在实务中，司法机关更愿意将如实代开行为认定为犯罪。 毕竟税收是邦国之本，国之大计，不能被随意破坏。而虚开税额达到5万元即达到追诉标准，一不小心就要面临形式风险，所以还是请各位老板们审慎经营，拒绝“虚开”吧。 作者 简介  李天奇 中国刑事警察学院学士，中国政法大学硕士。办理了多起涉众经济、涉毒、涉黑等重大、疑难、复杂的刑事案件，积累了丰富的理论和实践经验。 法舟刑事辩护团队是无锡市优秀刑辩团队，团队成员包括多名优秀资深刑事律师、多名公检法离职人员，理论功底深厚、实践经验丰富，办理了大量经典及有影响力的无罪、轻判、改判案例，具有良好口碑。 |
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