合并报表抵消分录原理通俗解读系列（七）之非同控实务案例解码[一篇足以让你了解合并抵消的本质]文章来源公众号：爱问财税转载请注明出处，侵
权必究阅读提示：这篇文章对合并抵消分录的实务解读可能有些颠覆一些财务或审计人员的认知，解读部分的内容小编按照楷体书写，已经理解的小
伙伴可以直接略过?。上篇文章《合并报表抵消分录原理通俗解读系列（六）长投权益抵消》中，我们通过注会教材案列对同一控制下合并抵消分录
进行了分析解读，今天这篇文章，小编再将非同一控制下企业合并抵消分录的案例拿过来进行分析，从实务角度对长股投合并抵消原理进行另类解读
。一、长投权益抵消分录的实质案例再解读【非同控】在以前文章中，我们知道了长投权益的抵消共包括两个部分，即“余额的抵消”和“发生额的
抵消”。“余额的抵消”就是指母公司的长期股权投资与子公司的所有者权益的抵消，是为了在合并层面还原资产的真实性才做的抵消。“发生额的
抵消”就是指损益的抵消，即母公司的投资收益与子公司的利润分配项目的抵消，目的在于在合并层面还原利润的真实性才做的抵消。今天小编拿注
会教材非同控合并案例进行再次验证，今天推送的第二篇文章（合并报表抵消分录原理通俗解读系列（九））会把同控合并与非同控合并进行比对分
析解读。非同控合并思路特殊之处—公允调整：即按公允价值对子公司的财务报表进行调整，这是“购买法”——按公允并账并表的核心。注意几个
问题：1、只有非同控合并涉及“公允调整”，上篇讲到的同控合并不涉及公允调整的问题；2、“公允调整”的根据是资产评估增减值，因为购买
法强调对子公司单独主体的资产负债重新核实确认其真正的价值，从而需对其估值；3、此处的“公允调整”的调整是在合并报表上进行的，即所
谓的调表不调账，相当于将各项资产、负债的公众价值变动“模拟入账”；4、由于企业并未调整账务，所以后续每年出合并报表时均需将上期所做
的“公允调整”分录再做一遍，同时以购买日的公允价值为基础对后续涉及评估增减值的资产负债做“模拟入账”调整。【背景探索】目前在会计实
务中，仅限于以下两种情况可以对企业的账面价值进行评估调整：1、非公司制国有企业改建为公司制企业，通常是改建为有限责任公司，也可能
是按照《公司法》的规定“一步到位”直接改建为股份有限公司；2、在非同一控制下的企业合并中一次性被其他企业收购100%股权的企业。3
、在不能根据资产评估结果调整账务的情形中，当存在重大的资产评估减值，可作为是否存在减值迹象的参考，应考虑相关资产是否需要计提减值准
备。【例27-16】甲公司20×1年1月1日以定向增发公司普通股票的方式，购买取得A公司70%的股权。甲公司当日资产负债表和A公司
当日资产负债表及估值确认的資产负债数据如表27-9所示。甲公司定向增发普通股股票10000万股(每股面值为1元)，甲公司普通股股票
面值每股为1元，市场价格每股为2.95元。甲公司和A公司均为非金融企业，甲公司并购A公司属于非同一控制下的企业合并，假定不考虑所得
税、甲公司增该普通股股票所发生的审计以及发行等相关的费用。A甲公司单体报表中的账务处理将购买取得A公司70%的股权作为长期股权投资
入账，其账务处理如下：借：长期股权投资—A公司29500①[实付公允对价29500>所持公允份额25200，谁大跟谁，多出即新增
的合并商誉，少则入损益-营业外收入]贷：股本10000资本公积19500[若有中介费用，单独走管理费用；若为交易费用则冲资本公
积]一、购买日资产负债表的编制1、购买日子公司“公允”资产负债表【只编这一张表-充分体现“购买法”的精髓】将被合并方的资产负债按照
公允价值进行调整：借：存货1100固定资产3000贷：应收票据及应收账款100资本公积-股本溢价40002、购买日成本法抵消分
录借：股本20000余额的抵消资本公积12000[8000+4000]盈余公积1200其他综合收益0未分配利润2800[倒挤数
=33200+4300-29500-10800=2800,公式＝2800验证OK]发生额的抵消投资收益0少数股东损益0母公司商誉代
价商誉4300[29500-3600070%]余额的抵消贷：长期股权投资29500少数股东权益10800[36000
（1-70%）]发生额的抵消提取盈余公积0应付普通股股利0母公司余额的抵消资本公积0其他综合收益0二、购买日后财务报表的编
制A公司在购买日股东权益总额为32000万元，其中，股本为20000万元、资本公积为8000万元、盈余公积为1200万元、未分配利
润为2800万元。A公司购买日应收账款账面价值为3920万元、公允价值为3820万元；存货的账面价值为20000万元、公允价值为2
1100万元；固定资产账面价值为18000万元、公允价值为21000万元。A公司20×1年12月31日股东权益总额为38000万元
，其中，股本为20000万元、资本公积为8000万元、盈余公积为3200万元、未分配利润为6800万元。A公司20×1年全年实现净
利润10500万元，A公司当年提取盈余公积2000万元、向股东分配现金股利4500万元。截至20×1年12月31日，应收账款按购买
日确认的金额收回，确认的坏账已核销；购买日存货公允价值增值部分，当年已全部实现对外销售；购买日固定资产原价公允价值增加系公司用办公
接增值，该办公楼采用的折旧方法为年限平均法，该办公楼剩余折旧年限为20年，假定该办公楼增加的公允价值在未来20年内平均销。1、资产
负债表日调整公允资产负债表和利润表[所有财务报表公允化]①购买日公允分录：借：存货1100固定资产3000贷：应收票据及应收账款
100资本公积-股本溢价4000②按公允持续计算分录【教材上面没有，小编将此还原】：A、应收账款已收回，坏账已核销借：银行存款3
820贷：应收账款3820借：资本公积-股本溢价100贷：应收账款100借：银行存款3820坏账准备X+100（内部核销）贷
：应收账款3920借：资产减值损失100贷：坏账准备100对比结论：资产余额均为0，损益应调增100=100-0借：银行存款X贷：
主营业务收入X借：主营业务成本21100贷：存货21100借：存货1100贷：资本公积-股本溢价1100B、存货已对外销售，无余
额借：银行存款X贷：主营业务收入X借：主营业务成本20000贷：存货20000对比结论：资产余额均为0，损益应调增-1100=2
0000-21100（即调减1100）借：管理费用1050贷：固定资产-累计折旧1050借：固定资产3000贷：资本公积-股本溢价
3000公允折旧=21000/201=1050C、固定资产折旧年限20年分摊借：管理费用900贷：固定资产-累计折旧900账面折
旧=18000/201=900对比结论：资产余额调增：3000-（1050-900）=3000-150=3000-3000/20
1=2850损益应调增900-1050=-150（即调减150）—具体有两种计算方法：①补提折旧差额=补提资产金额3000/20
=150②补提折旧差额=21000/201-18000/201=150甲公司20×1年年末编制合并财务报表时相关项目计算如下:
A公司调整后本年净利润＝10500（子公司账面净利润）+[100(购买日应收账款公允价值减值的实现而调减资产减值损失)-1100(
购买日存货公允价值增値的实现而调増营业成本)-150(固定资产公允价值增值计算的折旧而调增管理费用)]理解：资产增值后续通过转成本
费用方式减少损益，反之亦然＝9350(万元)【损益调整原则：资产评估增值做减法，评估减值做加法；负债调整方向反之】原理：评估增减值
时，购买日一次性将差值部分进权益，未影响合并日报表损益；待到资产负债表日将持有期间的发生额按照此公允价逐步体现为报表损益（最终的结
果），账面损益与公允损益的差额做损益调整。权益法下甲公司的投资收益＝9350×70％＝6545(万元)少数股东损益＝9350×30
％＝2805(万元)【注：若是成本法，则直接用统一会计政策下的账面净利润，不必再作调整】A公司调整后年末未分配利润＝2800(年初
未分配利润)除公允净利润外，其他项目均来自子公司账面数据，不作调整+9350（公允净利润）-2000(提取盈余公积)-4500(应
付普通股股利)＝5650(万元)权益法下甲公司长股投年末余颜＝29500（购买日账面价值）+6545（子公司公允净利润70%）-
4500(子公司分派股利)×70％＝32895(万元)少数股东权益的年末余额＝10800（购买日公允净资产30%）+2805（子
公司公允净利润30%）-4500(子公司分派股利)×30％＝12255(万元)2.编制合并财务报表抵销处理的调整:（1）购买日公
允调整-子公司资产负债表调公允（誊抄一遍）借：存货1100固定资产3000贷：应收票据及应收账款100资本公积-股本溢价4
000（2）资产负债表日公允调整-子公司利润表调公允（损益类项目）借：应收票据及应收账款100营业成本1100管理费用300
0贷：存货1100固定资产-累计折旧3000资产减值损失100（3）资产负债日抵消分录-成本法：借：股本20000余额的抵消资
本公积12000[8000+4000]盈余公积3200其他综合收益0年初未分配利润2800[倒挤数=33200+4300-29
500-10800=2800,公式＝2800验证OK]发生额的抵消投资收益6545[9350×70％]母公司商誉代价-控制
未变，金额不变少数股东损益2805[9350×30％]商誉4300[29500-3600070%]贷：长期股权投资328
95余额的抵消[29500+9350×70％-450070%]少数股东权益12255[3600030%+9350×30％-450030%]发生额的抵消提取盈余公积2000应付普通股股利4500母公司购买日后发生额累计份额的抵消资本公积0其他综合收益0此时合并抵消分录已经平了。（4）资产负债表日往来抵消借：应付股利3150贷：应收股利3150[450070—仅针对母公司份额]以上就是长股投的账务处理原理了，小伙伴们你们搞懂了吗？转载请注明出处，侵权必究更多精彩文章请扫以上二维码或搜索关注微信公众号：爱问财税。欢迎关注并转发，您的支持就是小编前进的动力~ |
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