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版权声明 容诚行业研究  近年来，随着科创板的推出和北交所的设立，研发支出重要性日益突显，甚至与发行条件直接相关，首发审核部门对于研发支出的关注度也越来越高。 由于研发支出具有与成本费用容易混同的特点，审计核查的难度较大，在本文中，容诚专业团队将通过总结实务经验并结合近年来相关审核案例，对研发支出认定及核算过程中的相关问题进行分析，力求对这些研发支出核算中的重难点问题提供解决思路。  科创板上市审核问答7中对研发投入定义为： 企业研究开发活动形成的总支出。研发投入通常包括研发人员工资费用、直接投入费用、折旧费用与长期待摊费用、设计费用、装备调试费、无形资产摊销费用、委托外部研究开发费用、其他费用等。 由于该规定缺少详细的界定细则，实务中常常结合其他法规的认定口径来进行判断，主要包括：
3个研发费用归集口径存在一定差异，对比如下：  其中： 01 会计口径的研发费用，其主要目的是为了准确核算研发活动支出，而企业研发活动是企业根据自身生产经营情况自行判断的，口径在三者中最大； 02 高新技术企业认定口径的研发费用，其主要目的是为了判断企业研发投入强度、科技实力是否达到高新技术企业标准，因此对人员费用、其他费用等方面有一定的限制，目前审核反馈中尚未要求与该口径进行对比，但未来有可能会要求与该口径进行比对； 03 研发费用加计扣除政策口径的研发费用，其主要目的是为了细化哪些研发费用可以享受加计扣除政策，引导企业加大核心研发投入，因此政策口径最小。可加计范围针对企业核心研发投入，主要包括研发直接投入和相关性较高的费用，对其他费用有一定的比例限制。 应关注的是，允许扣除的研发费用范围采取的是正列举方式，即政策规定中没有列举的加计扣除项目，不可以享受加计扣除优惠。  1 研发资本化认定方面的问题 01 在核查或审计过程中碰到的问题和困难 企业会计准则中虽然对研究开发项目开发阶段需要满足的条件进行了明确规定，但实务中研发支出资本化时点的判断仍较为困难。 02 核查中的建议
2 研发费用与成本费用混同问题 01 在核查或审计过程中碰到的问题和困难 材料成本在研发支出及生产成本中的混同问题 由于实际发生的研发支出中的材料品种繁多，直接投入的认定和分配缺乏可靠的依据，企业将非研发材料成本计入研发直接投入中的人为操作空间很大。对于注册会计师而言，由于缺乏相关背景，对于判断企业是否将领用材料真正用于研究开发项目难度很大。 人工成本在研发支出与生产成本、管理费用及销售费用中的合理划分问题
02 核查中的建议 材料成本混同的核查建议 对于日常生产领用材料和研究开发领用材料的区分，除通过检查原材料明细账、原材料收发存表以及相应的采购合同、发票、运输单据、入库单、领料单等外，还可以从多角度进行分析判断，如：
人工成本混同核查建议 企业管理层、高级管理人员的薪酬应谨慎计入研发费用，需要结合公司的岗位内容是否与研发相关进行判断，如果存在研发职能与管理职能混在一起的，需要要求企业提供足够的证据包括工作记录等检查是否进行合理划分，且计入研发费用的部分不宜占比过大。 财务人员、行政人员等非研发职能人员，如果是为公司整体管理活动提供服务的，此类非研发职能人员的职工薪酬应计入管理费用。如果财务人员、行政人员是专门为某个或某几个研发项目专设的辅助岗位，应当判断其合理性，并要求企业建立相应的从事研发活动的工作记录，按照其投入的研发工时比例分摊计入各研发项目。 针对同时承担服务研发项目及管理服务职能的人员费用，需结合项目立项、预算考虑，要求企业建立和完善工时填报制度，据实分摊。若不能合理划分和准确记录的，不得计入研发费用。 3 公司存在定制化业务模式时，按客户需求研发产生的支出计入研发支出还是合同成本？ 01 在核查或审计过程中碰到的问题和困难 定制化业务中可能涉及基础技术的研究，该部分技术并非专门针对某一项目，可广泛应用于企业的某类业务，该项研发支出应计入合同履约成本还是研发支出？ 02 核查中的建议 对于定制化业务模式下，项目前期研发支出应计入合同履约成本还是研发支出，核查中可以从以下几方面考虑： 公司在业务流程设计中是否明确区分了是属于研发项目还是成本项目 公司在业务流程设计中需要对公司定制化业务前期研发支出进行识别，是否属于公司研发项目立项范围，对于符合公司研发项目立项的技术开发应单独在研发项目中立项并单独归集该项研发项目的研发支出。 定制化业务的投入是否可以获得“转移支付” 定制化研发中，若合同明确约定项目失败后，客户不支付或仅支出明显低于合理金额的款项，公司承担了项目失败的主要风险，建议计入研发支出；若项目失败后客户仍能支付合理费用，则研发可能构成履约义务或履约义务的一部分，倾向于计入合同成本。 研发成果专利归属 公司开展定制化业务方面的研发获取的专利、技术等研发成果，若归属于客户，则应计入合同履约成本。 研发成果是否可以广泛应用于其他项目 定制化业务模式下，如果研发产生的支出是针对特定项目产生的，该特定项目的研发成果无法广泛应用于其他项目，属于合同履约成本，应计入合同成本。如果研发成果可以广泛应用于其他项目，需要结合公司内控及实际情况判断是计入研发支出还是合同成本。 4 公司存在受托研发或合作研发情形时，对于从合作方取得的款项的处理 01 在核查或审计过程中碰到的问题和困难 公司存在受托研发或合作研发情形时，对于从合作方取得的款项是作为一项单项履约义务确认为受托研发收入的同时结转相应成本，还是根据合作过程中公司实际投入的研发金额全额计入研发支出或将取得的款项冲减研发支出？ 02 核查中的建议 结合企业的主营业务分析判断 部分高科技型企业、初创型企业，主营业务包括受托研发，存在较多的定制化、新型化的产品或技术交付，在收入中具有较高的占比，根据对公司业务模式及合同的了解和分析，其研发活动属于履行合同履约义务的行为，故确认收入并结转成本。 结合研发成果所依附技术的产权归属判断 如果研发后所有权和著作权归属于合作单位，公司将取得的款项确认为受托研发收入的同时确认相应成本；如果研发后所有权和著作权为共有，或者归公司所有，应根据项目情况判断取得的款项是否是对已发生的费用化研发支出的补偿需要冲减研发费用。 在确认收入、结转成本的情形下，应合理划分研发费用及合同成本，并对不同研发项目之间共同费用进行合理恰当的分摊。 5 研发样机对外销售的会计处理 01 在核查或审计过程中碰到的问题和困难 研发样机作为公司研发过程中的产物，研发投入按照项目归集，形成的样机难以准确分配料工费，研发投入往往不只形成样机，还包括知识产权、工艺、技术等，研发样机应当归集的成本金额应如何确认？研发样机对外销售时应当确认收入还是冲减研发费用？ 02 核查中的建议 因企业细分行业、研发活动特点、对研发产品可实现销售的会计估计判断等存在差异，在《企业会计准则解释第15号》实施之前，实务中对研发样机主要存在以下四种会计处理方式：
2021年12月30日，财政部发布了《企业会计准则解释第15号》，其中针对“关于企业将固定资产达到预定可使用状态前或者研发过程中产出的产品或副产品对外销售的会计处理”作出了明确规定：“企业将固定资产达到预定可使用状态前或者研发过程中产出的产品或副产品对外销售（以下统称试运行销售）的，应当按照《企业会计准则第 14 号——收入》、《企业会计准则第 1 号——存货》等规定，对试运行销售相关的收入和成本分别进行会计处理，计入当期损益，不应将试运行销售相关收入抵销相关成本后的净额冲减固定资产成本或者研发支出。” 根据该规定，企业应当单独归集研发样机的成本，在实现销售时确认收入，同时结转研发样机成本。这一规定对企业研发样机的成本核算及其相关的内部控制提出了更高的要求，核查时需重点关注研发样机是否满足存货或资产确认的条件，研发样机成本核算的真实性、完整性和准确性，以及相关会计处理和列报是否符合《企业会计准则解释第15号》的要求。  免责及版权声明 |
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