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应收款项的资产损失税前扣除要点探析 税前扣除的资产损失，税法上分为实际与法定两种形式。税法上也认可符合特别规定条件下的并未实际发生的损失，即法定资产损失。 税务总局公告2011年第25号第三条规定，准予在企业所得税税前扣除的资产损失，是指企业在实际处置、转让上述资产过程中发生的合理损失(简称实际资产损失)，以及企业虽未实际处置、转让上述资产，但符合《通知》(财税[2009]57号)和本办法规定条件计算确认的损失(简称法定资产损失)。 一、应收及预付款项的实际资产损失 税务总局公告2011年第25号第二十二条规定，企业应收及预付款项坏账损失应依据以下相关证据材料确认：(一)相关事项合同、协议或说明;(二)属于债务人破产清算的，应有人民法院的破产、清算公告;(三)属于诉讼案件的，应出具人民法院的判决书或裁决书或仲裁机构的仲裁书，或者被法院裁定终(中)止执行的法律文书;(四)属于债务人停止营业的，应有工商部门注销、吊销营业执照证明;(五)属于债务人死亡、失踪的，应有公安机关等有关部门对债务人个人的死亡、失踪证明;(六)属于债务重组的，应有债务重组协议及其债务人重组收益纳税情况说明;(七)属于自然灾害、战争等不可抗力而无法收回的，应有债务人受灾情况说明以及放弃债权申明。 1.有以上相关证据资料的损失，按实际损失据实作税前扣除。 2.应收预付款项实际资产损失的六种情形：破产清算；诉讼裁定；停止经营；死亡失踪；债务重组；不可抗力。 3.确认应收预付实际资产损失的证据资料：相关事项合同、协议或说明+六种情形之一的对应证据资料。 二、应收及预付款项的法定资产损失 税务总局公告2011年第25号第二十三条规定，企业逾期三年以上的应收款项在会计上已作为损失处理的，可以作为坏账损失，但应说明情况，并出具专项报告。 税务总局公告2011年第25号第二十四条规定，企业逾期一年以上，单笔数额不超过五万或者不超过企业年度收入总额万分之一的应收款项，会计上已经作为损失处理的，可以作为坏账损失，但应说明情况，并出具专项报告。 总局公告2011年第25号第二十三、二十四条，实际上是认可账面已作为损失处理的，可以作为坏账损失在税前扣除。 如，执行企业会计准则的，计提坏账准备时，借：资产减值损失 贷：坏账准备；发生坏账时，借：坏账准备 贷：应收账款 账面已作为损失处理的，是指应收账款已从坏账准备中冲销入账核销，小企业会计准则的账面已计入营业外支出。 值得注意的是：第二十三、二十四条这两个条款中的应收款项包括哪些？是否应与会计上可计提坏账准备的应收款项一致。 如果是一致的，为什么第二十二条表述为“应收及预付款项”，而第二十三、二十四条表述为“应收款项”？ 会计上应收款项主要包括:应收账款、应收票据、预付款项、应收股利、应收利息、其他应收款等。 应收票据、应收账款、预付账款、应收分保账款、其他应收款、长期应收款等都可计提坏账准备。 三、三个条件符合其中之一的可以税前扣除 取得第二十二条对应具体情形的证据资料，据实作税前扣除，属于实际资产损失。 对于无法取得第二十二条相应证据资料的，如果符合第二十三条的规定，可以税前扣除，属于法定资产损失。 对于无法取得第二十二条相应证据资料的，如果符合第二十四条的规定，可以税前扣除，属于法定资产损失。 第二十三条、二十四条，是特别规定的条款，在无法取得证据资料来确实证明损失是否实际发生，税收上也可税前扣除。实质上，相当于认可在规定条件下的计提及账面核销后的资产损失的税前扣除。 四、取消出具专项报告 税务总局公告2018年第65号规定，取消出具专项报告，改为纳税人留存备查自行出具的有法定代表人、主要负责人和财务负责人签章证实有关损失的书面申明。 《取消的税务证明事项目录》摘录
五、相关涉税风险 值得注意的是，应收及预付账款金额较大、比重较高的，销售回款较慢，如时间较长且催收较少且不积极的，不符合经营常规，实务中存在对外虚开发票或虚假进货等涉税风险。 逾期三年以上的应收款项，逾期一年以上、单笔数额不超过五万或者不超过企业年度收入总额万分之一的应收款项，企业都可依规作税前扣除。 也就是说，应收款项逾期三年以上的，在三年之后的任何期间都可税前扣除。那么，逾期三年以上的应收款项将会成为调节各年度间利润及应纳税所得额的工具。 如，22年度末，经测算应纳税所得额350万，将已逾期三年的55万应收账款计入营业外支出，以期符合小型微利。或当年度有税收优惠的，即便有实际及法定资产损失的，有意不作核销或账面处理。 提前与相关企业设置往来挂其他应收款等的，更应审慎核查。 所以，只限制逾期年限，无法约束应税所得额在各年度间调节，不利于税基保护，应有对逾期后作税前扣除期限的限制规定。 |
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