知风云：《公司法》是社会主义市场经济制度的基础性法律，是经济市场运行遵守的基本方针。2023年12月29日，十四届全国人大常委会第七次会议表决通过新修订的《中华人民共和国公司法》（以下简称“新《公司法》”），该法将于2024年7月1日起施行。新法的修订是健全资本市场基础性制度、促进资本市场健康发展的需要。新《公司法》此次调整的内容关系到企业经营的方方面面，而其改变势必会对税务的缴纳带来影响，纳税对企业和股东无疑都是至关重要的。例如，成立之后五年之内缴足资本期间企业举债利息是否能够扣除？允许资本公积弥补亏损对纳税有何影响？以上都是大家所关心的问题。下面笔者将就这几个新法改动后的涉税事项展开分析。新公司法将公司注册资本缴纳方式由认缴制变成五年限期的认缴制，此可谓是新公司法修订的要点，也成为了股东们最为关注的热点话题。五年限期认缴制度对中小企业的影响更大，一度形成了减资的“潮流”。从税务角度，五年限期认缴制会带来哪些税务的问题呢？从注册资本缴纳制度的变化历史看，限期五年的认缴制并不陌生，在2013年以前的《公司法》中，就提出了要求有限责任公司在自公司成立的两年内完成注册资本的清缴，投资公司则限期五年完成。2013年12月28日，为了激发全社会的创造活力，经十二届全国人大六次会议审议修改了《公司法》，明确将公司注册资本实缴登记制改为全面认缴登记制，取消公司注册资本最低限额制度。次年，国务院印发《注册资本登记制度改革方案》，为了适应2013年公司法的修订，推行注册资本登记制度改革，即取消了强制性的验资环节。2013年公司法的修订极大程度上释放了市场活力，推动了“大众创业、万众创新”，但在实际操作应用过程中出现了诸多问题。例如，部分股东出资无监督、无底线、无节操的“三无”行为给投资者利益造成很大不确定性，注册资本动辄上千万，获取投资者信任，让人误认为“注册资本=公司实力”，而过长的认缴期间则极易损害债权人的合法权益。新法对此问题进行了细化修改，要求公司的注册资本在成立之日起五年之内必须缴足，否则将面临罚款等处罚，详见原法条：该项规定不止适用于新成立的公司，对存量公司也同样适用。但需注意，新法对存量公司的调整方式和时间并未明确的规定，未来可能还需进一步的补充说明。总的来看，本次五年限期的认缴制可以看作是延长期限的实缴制。或者说，限期五年的认缴制实质上只是在认缴登记制的前提下，强化了对股东出资期限的制度性约束。无论是实缴制还是认缴制的“变形”，都不是全新的变革，因此在具体的实操过程中可以参考旧例。五年限期的注册资本缴纳条例的修订引发了企业一系列的行为，纷纷通过减资、股权转让和注销公司等方式应对。股权转让也是本次的一大变革，具体表现在“金蝉脱壳”可能行不通，但涉及的印花税、个人所得税等均未有改变，因此此处不展开讲述。上面我们谈及此次修改与2006年实缴制的公司法关系甚大，那在实缴制背景下出台的《国家税务总局关于企业投资者投资未到位而发生的利息支出企业所得税前扣除问题的批复》（国税函[2009]312号，以下简称“312号文”）又重新回到我们的视野。312号文对因股东实缴资金未到位，导致企业可能需要通过向其他方借款补充资金的事项做出规定，即借款的利息不能税前扣除，属于股东应该承担的责任，详见原条款：公司章程中一般需要明确规定股东的出资时间，因此本次五年限期可以理解为税法中的规定期限是公司章程约定的出资时间和五年两者之间的较小者。也就是说，如果投资者未按约定时间出资，企业在该时间之后发生借款行为，借款的利息按照比例由投资者承担，不可在税前扣除。举例来说，A公司2020年1月成立，注册资本2000万元，认缴出资的截止时间为2026年1月，到2025年1月仍有50万元资本未缴纳，A公司2020年向银行长期借款400万元，每年需支付利息24万元，假设全为费用化支出。如果按照13年修订后的公司法，利息支出都可以在税前扣除。按照新《公司法》，则2025-2026产生的利息需要按照一定比例由股东承担，不得税前扣除。具体来说24*50/400=3万元，3万元不得税前扣除。当然具体的实施细则还要看接下来出台的更具体的条例。本次新《公司法》的修订中备受管理层们关注的另一热点问题，就是资本公积补亏。在原先实行的《公司法》中，企业只能通过盈余公积和未分配利润弥补亏损，禁止用资本公积弥补亏损。而实收资本、资本公积、盈余公积和未分配利润都是所有者权益的组成科目，所有者权益之间内部的转化对纳税又有哪些影响？且看笔者娓娓道来。我国第一部《公司法》颁布在1993年，在立法之初并无规定资本公积是否可以弥补亏损。“法无禁止尽可为”，但直至2001年初“郑百文——三联”重组事件严重的扰乱市场秩序，《公司法》才陆续修订；2005年，明确的提出资本公积不允许弥补企业亏损。2023年，即本次新《公司法》修订，明确指出资本公积可以用于弥补亏损。资本公积补亏一直以来都是争议的焦点，一方面此举给了企业粉饰报表、美化经营的方式，违背了“无盈利，不分配”的规则；另一方面，存在部分近几年效益优异但前期投入大导致利润表亏损较大的企业，后入场的股东无法享受到公司的股票红利，不利于激发市场投资活力的情况。此外，允许调整资本结构能够帮助部分企业走出财务困境，优化资本市场资源配置。在讨论资本公积弥补亏损对纳税的影响之前，我们必须先清楚资本公积这个会计科目的两个明细科目。资本公积的明细科目分别为“资本公积-股本/资本溢价”，“资本公积-其他资本公积”。其中，前者核算内容主要是超过股票票面金额的发行价格发行股份所得的溢价款、发行无面额股所得股款未计入注册资本的金额。后者核算的内容为“权益结算的股份支付形成”、“权益法核算下的长期股权投资，被投资单位除净损益、其他综合收益、利润分配外的其他所有者权益的变化形成”、“权益性交易形成”。由于资本公积的明细科目存在两类，因此，在税务的处理上也需分类讨论。- 第一种情况：资本公积-股本/资本溢价，不涉及税务处理。
笔者认为，“资本公积-股本/资本溢价弥补亏损”属于所有者权益内部的结转，本身不涉及企业的收入改变，只需要按照股东的持股比例进行相应的结转即可。主要原因在于资本公积-股本/资本溢价原本是属于股东出资的一部分，将其转入未分配利润实质上构成了利润分配，相当于自己的钱还给自己，因此该部分不涉及税务的处理。当然也有专家认为，将资本公积转入“未分配利润”弥补亏损可以被视同股东对企业的无偿赠予并作为收入计入企业所得税应纳税所得额。具体如何，还得看接下来出台的政策规定。- 第二种情况：资本公积—其他资本公积，涉及税务处理。
这是由于“资本公积-其他资本公积”在本质上是过渡性科目，最终会转入损益有关科目，此时则涉及税务的事项，弥补亏损则涉及更为复杂的情况。此外，如果通过资本公积弥补公司亏损，就会导致公司无法享受由于亏损带来的税收优惠政策，即税法规定企业可以连续五年弥补亏损。补亏之后企业若有盈利，可进行直接的分配，有利于保障股东的利益，但公司需要按照盈利金额交税，直接的造成了经营现金流的流出，实质上造成了公司财产规模的缩减。本次新《公司法》的修改条例让企业和股东的纳税事项发生很大的改变，股东需要及时让资金到位以避免涉税风险，企业需要优化财税筹划，结合企业的融资等规划进行合理的规划。最后，还有很多涉税问题需要国务院等机构出台更多的细则，且看且知且行。
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