无怀疑，不审计

审计江湖系列之一

无怀疑，不审计

季丰

【前言】今审计江湖，虽技术标准已公示于众，然操作细节各大门派各有其独门秘笈，故人皆争之。某夜梦中，余偶得一上古秘笈，心生喜悦。开卷竟只得一页，上云六字真言“无怀疑不审计”，遂感悟“若无职业怀疑，审计徒具其形”之理。相关感言，记录于此。

一

我们总是在路上

不为观赏沿途的风景

一心探求数据的真相

我们不相信风花雪月

我们不相信海誓山盟

我们不相信浓妆艳抹的美丽

我们不相信巧言令色的说辞

我们不相信暗藏笑意的泪水

我们不相信盛满谎言的酒杯

我们用心发现可验证的完整

我们努力甄别看得见的真实

萍水相逢的路人啊

请别回避我们疑惑的目光

久别重逢的朋友啊

请别在意我们委婉的质疑

我们的行走基于怀疑

我们的目标消灭怀疑

请不要指责我们的冷漠

请务必容忍我们的质疑

只因这是我们与生俱来的宿命

只因这是我们行走的唯一指南

我们总是在路上

在怀疑的路上

在验证的路上

我们行走着

我们探求着

我们发现着

我们甄别着

我们是永远的行者

永远的赶路人

二

话说本土审计江湖自1980年12月复苏至今大小门派林立，除了有海外背景的四大门派之外，还有本土崛起的七大门派，与诸多中小门派一起，为本土企业提供审计服务。

本土七大门派之一的华大派内部曾流传这样一个故事。

华大派某并购重组审计项目，由于存在大量的预付账款且未收到回函，引起了风险管理部审核人员L先生的怀疑。项目负责人解释说，这个问过企业，是因为原材料紧缺且市场价格波动大而提前付款锁定货源和价格，虽然没回函，但我们采取了替代程序，检查了相应的合同、付款记录，未见异常，一定没问题的。

L先生一贯不相信这种表面上的解释，自行查询该原材料的市场情况，发现尽管其价格波动较大，但市场供应并未紧缺至此，而且被审计单位以往年度并未发生过此类情况。L先生心中的怀疑并未减轻，反而有一种强烈的预感，这个项目很可能有舞弊问题。

L先生决定在审计工作底稿中详细查阅相关预付款项的合同、单据等原始资料。在查看被审计单位与桃源县某有限公司（公司名称为化名）签订的购销合同时，L先生看到，这份合同与其他预付款合同一样内容非常简单，看起来除了过于简单外并无其他异常，但总感觉哪里不对。L先生反复看了几遍，忽然醒悟到是因为合同盖章处加盖的桃源县某有限公司公章里竟然出现了错别字。公章里面的单位名称是“挑源县某有限公司”。

L先生倒吸一口凉气，好险啊！差点上当！连忙紧急向风险管理部负责人报告。华大派辞去审计业务委托后，这个上市公司并购重组项目最终彻底流产。

类似的“除妖”故事，各大门派估计都有，只是坊间不知罢了，而一旦某大门派偶现一审计失败项目，则众说纷纭，皆指其无能。涉事门派内部检讨之时，往往发现事出于缺乏职业怀疑。可见“无怀疑，不审计”乃至理。

三

审计作为一种制度安排，其初衷就是为了防范舞弊。职业怀疑伴随审计而生。

《中国注册会计师鉴证业务基本准则》第30条规定：“职业怀疑态度是指注册会计师以质疑的思维方式评价所获取审计证据的有效性，并对相互矛盾的审计证据，以及引起对文件记录或管理层和治理层提供的信息的可靠性产生怀疑的审计证据保持警觉。”

《中国注册会计师审计准则第1101号——注册会计师的总体目标和审计工作的基本要求》规定：“职业怀疑，是指注册会计师执行审计业务的一种态度，包括采取质疑的思维方式，对可能表明由于错误或舞弊导致错报的迹象保持警觉，以及对审计证据进行审慎评价。”

《中国注册会计师审计准则第1141号——财务报表审计中与舞弊相关的责任》规定：“在获取合理保证时，注册会计师有责任在整个审计过程中保持职业怀疑，考虑管理层凌驾于控制之上的可能性，并认识到对发现错误有效的审计程序未必对发现舞弊有效。”

相关审计准则指南进一步指出：职业怀疑态度要求注册会计师不应忽略可能存在异常情况的迹象；不能因轻信管理层和治理层的诚信而满足于证明力不够的证据；不应以管理层声明替代预期能够获取的其他充分、适当的审阅证据；在有理由相信财务报表存在重大错报时，实施追加的或更广泛的程序等。职业怀疑有助于降低注册会计师疏忽异常情况的风险，有助于降低注册会计师在确定审计程序的性质、时间、范围及评价由此得出的结论时采用错误假设的风险，有助于注册会计师避免根据有限的测试范围过度推断总体实际情况。

如果说独立性是注册会计师审计的灵魂，职业怀疑就是注册会计师审计的本能。如果一项交易自身的合理性无法解释，即使执行再多的审计程序，取得再多的形式证据，都不过是自欺欺人罢了。

只要发生一起大股东以公司名义借款或担保的事件，就应该合理怀疑公司内部控制已经完全失效，类似的违规事件还会有很多。后续无论大股东如何解释、如何承诺都无法解除怀疑。一个失信之人还值得再被轻易赋予信任吗？

只要发现一笔销售收入确认存在虚假成分，就应该合理怀疑公司的收入确认都有可能存在类似情况。财务舞弊行为通常具有持续性和惯性，尝到甜头之后必然会肆无忌惮。

发现企业存在供应商和销售客户重叠、交易对手经营范围或规模异常、应收账款第三方回款等不合常理的情况时，职业怀疑应该非常自然地从脑海中跳出来。至于“中国好同学”这样极其异常的案例，就更不应该无动于衷。当然不合常理的情况，有时可能是真实的、有合理解释的，但在所谓合理的解释得到充分证据证实之前，对此仍然应该保持职业怀疑。

如果春天不刮风，如果夏天不炎热，如果秋天不落叶，如果冬天不下雪。毫无疑问是反常的，可疑的，不合理的。一些重大非常规交易，合理性无法获得满意的解释，则交易相关的原始单据再完整，实施的审计程序再全面，也无法获得确认。一切在没有取得确证之前都值得怀疑。这些应该成为注册会计师乃至审计合伙人的本能反应。

职业怀疑并非意味着审计人员必须要与被审计单位采取对立或敌对的态度，只需要始终保持独立客观的立场。职业怀疑并不会影响正常的和谐合作关系。

职业怀疑始终在心中，体现在每一个审计动作之中。

职业怀疑可以极大地降低“河边走易湿鞋”的概率。

职业怀疑最终换来的是客户和监管层的尊敬。

若无职业怀疑，审计徒具其形。

无怀疑，不审计。