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记得刚进入注册会计师行业时（20世纪90年代），会计师事务所尚未改制脱钩，仍然是行政事业单位主管的，社会地位比现在略高一些。我们去企业审计时，企业往往看在我们背后主管单位的面上，对我们比较客气，然而审计委托方式与现在一样，也是客户以董事会或股东会的名义委托会计师事务所并付费，因此独立性的天然缺陷与现在没什么区别。审计结束后交换意见，我们提出诸多财务报表调整事项，与客户沟通时往往陷入两难境地。既要考虑客户关系，考虑审计费用，当然也要考虑审计风险，内心的纠结与现在是一样的。然而那个时代有一种检查工作，叫做“财税物价大检查”，却可以让注册会计师大过一把“独立性”之瘾。 “财税物价大检查”是省财政厅直接委派的，并且对检查人员有严格的纪律要求，同时也赋予了特殊的检查手段。我们检查组一行4人，被委派检查一家国有企业。我们未事先通知被检查单位，拿到检查通知书（好像是介绍信之类的文书）后就直接登门实施现场检查，给被检查单位一个措手不及。进入现场之后，检查组组长公布检查纪律和要求，然后直接要求被检查单位工作人员除保留一名配合人员外，全部离场。我们对行政部、财务部办公室的所有保险箱、铁皮柜、办公桌抽屉等能够保存文件的器物全部贴上封条。之后再逐个打开检查，发现可疑文件就拿出来分析研判，发现现金、有价证券则登记在册后与财务账簿核对。 通过这种方式，当天上午就查获了被检查单位的“小金库”，金额超过百万元，90年代的百万元得相当于现在多少万元啊！小金库大量存在行政部主任个人名下的银行存折里，少量在保险箱中以现金形式保存。小金库来源包括账外收入和虚报费用转出两个渠道。我们以小金库为突破口，找被检查单位财务人员和保管小金库的行政部人员谈话，很严肃地宣讲拒不配合的严重后果，她们就吓得全部交代了。被检查单位连续多年的违规行为因此被一网打尽。 白发苍苍的总经理从外面赶回来，一听检查结果，扑通一声跪倒在地，哀求我们高抬贵手。总经理即将退休，本来可以为他的执政生涯划上完美句号，现在则陷入黎明前的黑暗。总经理老泪纵横，一边忏悔一边发誓，同时也暗示如我们放他一马，必有重谢。那时我们还年轻，也难免怀有恻隐之心，然而出于对委托方的承诺，出于对检查纪律的敬畏，我们仍然选择如实上报，最终被检查单位违规金额被罚没，单位领导和财务人员均受到行政处罚。 这个案例现在看来有点简单粗暴，然而大道至简，最简单的方法往往是最有效的方法。当然当时检查使用的审计手段也确实有点极端，而且正常审计更不可能使用。这也是那个时代背景下才可能做到的。 上述案例给我们的启示，其实不是审计方法和手段，而是独立的立场。如果是被检查单位直接委托我们年报审计，我们还能发现这些财务舞弊吗？ 从古至今，“得人钱财，与人消灾”是天经地义的事。让一个人监督雇主不要做坏事，是违背天性的。然而注册会计师行业则从诞生之初就面临着这样的困局，注定要与支付服务费用的客户斗争。 我们接受客户的委托，收取客户的服务费，却要承担监督客户是否违规的责任。如同一个人用力抓住自己的头发想让自己双脚离开地面，又如周伯通的双手互博，打来打去伤得都是自己。 注册会计师深知独立性是审计的灵魂，然而却无法从灵魂深处保持独立性。长期以来，在这种扭曲的规则之下，注册会计师行业只能通过职业道德守则等各种方式努力增强其独立性，给自己套上一道又一道枷锁，强迫自己做到不可能做到的事。然而天性使然，所谓独立性，在这种规则下，几近于掩耳盗铃。 违背客观规律去强求独立性，最终的结果只能是审计失败不断，财务舞弊盛行，公众期望差距越来越大，行业声誉地位岌岌可危。 注册会计师行业发展至此，其实已经陷入瓶颈，难以突破。背负独立性枷锁的“看门人”，在夹缝中艰难生存，在黑暗中踽踽独行。唯有大破大立，颠覆审计委托制度，打破天性桎梏束缚，让独立性真正属于注册会计师行业，注册会计师行业才能真正地健康发展。 近期资本市场财务舞弊案例层出不穷，“看门人”频频失守，特别是特大型会计师事务所也出现重大审计失败，更让人难以理解审计失败的原因。监管部门对审计机构的处罚再度升级，注册会计师行业的声誉与日俱下，长此以往注册会计师行业究竟该向何处去。 现行审计委托制度的缺陷，注册会计师行业有识之士早已认识到，并纷纷尝试探求更好的解决方案。我也曾多次表达过类似看法（参见《重塑会计诚信的解决之道》）。近期审计失败原因的探究也再次成为焦点。加强会计师事务所一体化管理，持续过罚相当的问责机制，仍然是治理资本市场审计失败的良药，然而注册会计师独立性天然缺陷对审计失败的影响该如何解决呢？制订并发布再多的职业道德守则、独立性准则能够从根本上解决独立性问题吗？此时又闻关于审计委托制度改革的呼声，这绝非老生常谈，而是意味着有更多的行业人士认识到审计委托制度缺陷造成的危害，依靠职业道德、审计准则、事务所内部治理与风险控制、监管部门的从严处罚只能稍许缓解，但仍是治标不治本，不能从根本上解决独立性问题。 关于改革审计委托制度的研究，比较有代表性的是《关于审计收费模式的优化设计》、《破局审计委托模式的大胆构想》、《会计师事务所选聘若干问题的分析与建议》、《审计委托制度的弊端与改革》，所提出的解决方案虽不尽相同，但出发点基本一致，都是由独立第三方实施审计委托。尽管每一种方案都未必是完美的，但在解决注册会计师独立性问题方面都远远优于当前的制度设计。关于第三方委托，很多人担忧是否会导致出现权力寻租，然而在当前人工智能大发展的信息化时代，完全可以预先设定一套合理合规且有效的规则，将之转化为程序，具体交给系统自动执行，这在技术上几乎已没有障碍。从注册会计师行业面临的困境看，审计委托制度似乎已经到了非改不可的时候。顶层制度的设计者们真的应该下决心重构规则了。大胆地迈出这一步，独立审计或可重生。 |
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