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成本核算是一个不断迭代更新的过程。 如果一个企业的成本核算一成不变，要么企业的业务或管理一直未进行升级，要么企业多年前的成本核算方式已经与业务严重脱节。 一般来说企业的成本核算制度和成本核算手册，是必须每过一段时间（至少每年）都需要进行更新的。 成本核算精细化是一个不断迭代，不断深入的过程，且必须与企业的管理现状相匹配，成本核算方式落后或者超越管理现状都是存在问题的。 本文以下两个案例，以网友的问题作为引子，阐述成本核算是如何不断迭代更新的。 更多成本细节，请持续关注本公众号成本的细节系列文章： 问题：企业是钻石加工企业（客户提供材料，企业进行加工并收取加工费），主要有三个加工（抛磨、异形、切割），目前成本核算根据业务部门对三个加工报价分摊成本费用，其实就是按照抛磨、异形、切割销售收入占比分摊成本费用。这种分摊办法不利于后续成本分析及成本管控。 解决思路： 按照各产品销售收入占比来分摊直接人工和制造费用，这种处理办法只能是把费用摊下去，对于后续成本分析以及成本管控是无法起作用的。 根据网友的描述，该钻石加工企业，成本中心需要按照下图构建：
如上图所示，分为三个基本成本中心（抛磨、异形、切割），两个辅助成本中心（质检、清洗）。 抛磨、异形、切割三个成本中心，业务上都是独立的，不存在产品相互之间的传递和加工。成本费用也都独立核算。三个基本生产部门在接受辅助服务部门的服务时，在人员配备、设备使用、费用耗费上存在交叉公用，无法分离，需要按特定的比例或方法进行共同耗用费用的分配。 质检、清洗设置为辅助生产成本中心。质检、清洗部门若某些人员固定为某一个车间提供服务，那么他的人员成本直接归集到该基本成本中心；但若该人员服务的基本生产部门发生变化时，必须从制度和流程上确保及时将变化结果反馈给财务的费用归集人员。其他归属三个成本中心共用的，则根据分摊依据（各成本中心的总工时）分摊计入各成本中心。 日常发生的制造费用主要有：物料消耗（硫酸、碳化硅、钻石粉、维修料等一次性消耗的）、低值易耗（工具、车间用的柜子、烤箱、维修件等多次使用的）、水电费、维护费、工资、折旧费、房租、房屋装修摊销、其他等。能够直接归属于三个基本成本中心（抛磨、异形、切割）的，则直接计入对应成本中心，无法计入对应成本中心的，如共用设备、管理人员薪酬、公共辅料等，根据相对最直接的成本动因（各成本中心的总工时）,在几个基本生产部门之间分摊。 该钻石加工企业，加工出的成品分不同的种类，共异型、大钻、小钻、据石4个大类，每个大类下还有不同的规格；钻石加工过程中很难对不同类别、规格的钻石统计其明细工时或其他成本动因量，也没有对此部分的定额数据，因此其成本对象核算的精细程度很难细化到大类和规格；企业从管理和核算角度，目前均不需要根据钻石大类进行成本核算和数据统计，更不会要求按钻石规格来核算其成本情况。 如果按照粗放型成本对象：以钻石作为成本对象，不再区分大类和规格，因为即使强制区分的话，在生产过程中按各大类统计它的加工工时、作业量等目前还是有难度的。 如果按照精细型成本对象：以钻石大类为成本对象。此方案在管理维度上似乎更精准一些，但企业在数据统计等方面要投入较多的管理成本；先采用粗放型的成本对象，这样既满足企业目前的管理需求，又比较可行。以后若企业生产作业进一步精细、规范化，且管理上有进一步的需求时可再按钻石大类进行核算。 因此企业成本精细化管理，也需要与企业管理现状相符合，有的时候成本核算精细化，但是管理上无法实现，最终无法实现成本精细化。 如果目前暂时按照粗放核算，确定成本对象为异型、大钻、小钻、据石4个大类，不区分具体规格。同时三个成本中心抛磨、异形、切割，分别统计实际工时或测量定额工时，以此作为加工费的分摊依据。 问题：机加工企业（标准件），目前成本核算按照综合成本中心（车、钳、铣三个工序）、磨成本中心、铇成本中心、成形&包装成本中心。制造费用按照定额工时进行分摊。网友入职该公司，前面几个月按照以前会计的做法进行每月结账，现在发现前任成本会计当初设定的成本中心及成本分摊依据与现在的业务存在不匹配，同时业务部门对财务提供的成本核算数据存疑，现在需要根据现在的业务情况更新成本核算。 解决思路： 经与网友沟通，以前因为工序（车、钳、铣）业务量较少，生产节奏比较快，所以当初把这几个工序设为一个综合成本中心。但是现在需要设置车、钳、铣三个成本中心，最终成本中心应该如下图所示：
因此目前该企业需要将车、钳、铣三个工序，从人员、场地、机器、以及其他生产资源进行实务和账务区分。每个成本中心下的半成品要搭建BOM，并对半成品分别下达生产订单，车间之间的领用通过虚拟出入库模式解决。 同时此前制造费用分摊，按照定额工时为依据，但是此依据是五六年前设定的，目前生产机器、工艺技术、生产效率都与五六年前不同，那么如果按照定额工时为依据，那么则技术部需要重新测算定额工时，或者如果企业可以细化管理，可以根据各成本中心的实际工单工时进行统计，并以此为分摊依据。辅助成本中心（设备工程、PMC、品质等）部门，按照各成本中心的定额总工时或实际总工时分摊计入各成本中心（车、钳、铣、磨、铇、成形&包装）。 此前在直接人工核算方面，主要是依据各成本中心名册上的人员归集直接人工，实际上因各工序订单状况不一，存在生产技工调拨的问题，这部分此前未予以考虑。如果后续要精细核算，则每月需要统计各工序（各成本中心）人员调拨的情况，并对此进行细化分摊。 此前因在制品较少，因此直接人工和制造费用全部由完工产品承担，在制品只承担材料部分成本。目前因生产订单较多，每月在制品数据差异较大，除了管控月末工单（及时工单结案、月末关注大额工单、管控开大工单），主要是业务特殊性导致月末在制品差异较大，如果还是维持以前的核算办法，可能导致成本数据失真。 因此建议，对在制品按照一定的分摊办法，分摊直接人工和制造费用。需要留在制的费用成本项目分配方法：按照产品的期末在制工时和完工工时比例留存，公式如下：A在制=A总成本/（期末在制工时+完工工时）*在制工时。完工产品工时可以按照单位产品定额工时*完工数量，也可以用单位产品实际工时*完工数量，期末在制品工时可以用当月实际投入总工时-完工产品工时。当然如果有科学的约当系数也可用来作为分摊依据。 同时以上机加工业务，存在着一些料在一些订单上是“废料”（比如一块大板，按照规格切了一大片，剩下一小片可能后续做小规格的可以继续使用）。目前该企业管理方式是，该“废料”（小片料）堆放在车间线边仓，长达数月未进行处理。后续规范每月及时对该类“废料”及时做退仓处理（实务和系统同时处理）。 而且，对于加工过程中由于质量不合格、工艺切割等原因产生的废料，如果又入到了原料仓中，则需对此部分的成本单独进行处理。具体废料成本方案如下： 1)废料入库时是无法区分具体哪个订单、产品产生的，因此可以按红字公共材料出库单进行处理，单据上的仓库为原料仓或废品仓； 2)红字公共材料出库成本分配后，即会从各订单中回冲废料的成本； 3)后续废料在从原料或废品仓中按正常流程被其他订单领用即可，对应成本会流转到后续的成本对象上。 至此是否该企业成本核算已经非常完美了呢？肯定不是，没有完美的核算，只有不断迭代更新的核算。如果后续企业管理能够跟上，则以上成本核算办法还需要进行迭代更新。比如更新为标准成本核算办法（篇幅所限，本篇就不展开阐述，后续文章可能对标准成本展开说明）。 |
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